Πότε παραγράφεται το δικαίωμα του δημοσίου για επιβολή φόρου
Αντισυνταγματικότητα νομοθετικών διατάξεων περί παρατάσεως του χρόνου παραγραφής
Διοικητικό Πρωτοδικείο Αθηνών (ΔΠΑ), 3ο τμήμα, τριμελές, 610/2021
Φ.Π.Α. – Παραγραφή – Συμπληρωματικά στοιχεία – Αντισυνταγματικότητα νομοθετικών διατάξεων περί παρατάσεως του χρόνου παραγραφής.
Με την προσφυγή η προσφεύγουσα εταιρεία ζήτησε την ακύρωση απόφασης της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΑΑΔΕ), με την οποία απορρίφθηκε ενδικοφανής προσφυγή της μεταξύ άλλων, κατά οριστικών πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού Φόρου Προστιθέμενης Αξίας ΦΠΑ του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Χολαργού διαχειριστικής περιόδου 2005, 2006 και 2007 καθώς και οριστικών πράξεων επιβολής προστίμου των ως άνω διαχειριστικών περιόδων.
Οι εν λόγω καταλογιστικές πράξεις είχαν εκδοθεί μετά από έλεγχο, στο πλαίσιο του οποίου είχαν αποδοθεί στην προσφεύγουσα δεκατρείς παραβάσεις συνιστάμενες στη λήψη έντεκα μερικώς εικονικών ως προς την συναλλαγή τιμολογίων, καθώς και ενός τιμολογίου εκδοθέντος για ανύπαρκτες συναλλαγές.
Σύμφωνα με όσα έγιναν δεκτά από το Δικαστήριο:
α) το δικαίωμα του Δημοσίου για κοινοποίηση φύλλου ελέγχου παραγράφεται, κατ’ αρχήν, με την πάροδο πενταετίας από το τέλος του έτους μέσα στο οποίο λήγει η προθεσμία για την επίδοση της δήλωσης φόρου εισοδήματος. Κατά παρέκκλιση, όμως, του κανόνα αυτού, η παραγραφή καθίσταται δεκαετής, μεταξύ άλλων, σε περίπτωση στην οποία η διαπίστωση της ανακρίβειας της δήλωσης και η επιβολή του διαφυγόντος φόρου και της χρηματικής κύρωσης στηρίζονται σε στοιχεία («συμπληρωματικά»), τα οποία, όμως, δεν είχαν περιέλθει σε γνώση της φορολογικής διοίκησης εντός της προβλεπόμενης στην παράγραφο 1 του ανωτέρω άρθρου 57 του ΚΦΠΑ πενταετίας,
β) κατ’ άρθρο 84 παρ. 4 του ΚΦΕ, το οποίο εφαρμόζεται εν προκειμένω σύμφωνα με τα άρθρα 49 και 59 του ΚΦΠΑ, τούτο ισχύει ακόμα κι αν δεν είχε εκδοθεί αρχικό φύλλο ελέγχου εντός πενταετίας από το τέλος του προαναφερόμενου έτους, ήτοι, κατ’ ουσίαν, ανεξάρτητα από το εάν είχε διενεργηθεί φορολογικός έλεγχος ή όχι, μέσα στην πενταετία αυτή,
γ) δεν αποτελούν συμπληρωματικά στοιχεία εκείνα τα οποία, είτε είχαν περιέλθει σε γνώση της φορολογικής αρχής εντός της προβλεπόμενης στην παρ. 1 του ανωτέρω άρθρου 84 του ΚΦΕ πενταετίας και αγνοήθηκαν ή δεν ελήφθησαν προσηκόντως υπόψη από αυτήν, είτε η φορολογική αρχή όφειλε να έχει λάβει γνώση αυτών εντός της ίδιας πενταετίας, εάν είχε επιδείξει την δέουσα, ήτοι, εάν είχε λάβει τα προσήκοντα μέτρα ελέγχου και έρευνας, που προβλέπονται στο νόμο,
δ) όταν τα συμπληρωματικά στοιχεία περιέρχονται στον Προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας το τελευταίο έτος της παραγραφής, ο χρόνος αυτής παρατείνεται για ένα ακόμη ημερολογιακό έτος (84 παρ. 4 ΚΦΕ), ε) η εκ των υστέρων απόδειξη συναλλαγών ως εικονικών – το πληροφοριακό δελτίο των ελεγκτικών οργάνων της φορολογικής αρχής και η έκθεση ελέγχου άλλης φορολογικής αρχής, που περιέρχονται σε γνώση της αρμόδιας φορολογικής αρχής μετά την πενταετία – μπορεί να αποτελέσουν συμπληρωματικά στοιχεία, τα οποία οδηγούν κατ’ εξαίρεση σε παράταση της πενταετούς παραγραφής του δικαιώματος του καθ’ ου προς επιβολή φόρου.
Περαιτέρω, το Δικαστήριο έλαβε υπόψη ότι η εικονικότητα των ένδικων τιμολογίων προέκυψε, κατόπιν ελέγχου που διενεργήθηκε από το ΣΔΟΕ, δυνάμει της 31-10-2012 έκθεσης ελέγχου του Ειδικού Συνεργείου Ελέγχου Θεσσαλονίκης, της από 31-12-2012 έκθεσης ελέγχου της ΕΔΕΥΘ και της από 29-10-2013 έκθεσης ελέγχου ΣΔΟΕ του ΠΔ Αττικής, οι οποίες περιήλθαν στη Δ.Ο.Υ. στις 1-11-2012 η πρώτη, στις 21-3-2013 η δεύτερη και στις 22-11-2013 η τρίτη εξ αυτών. Συνεπώς, το …/1-11-2012 έγγραφο του ειδικού συνεργείου ελέγχου Θεσσαλονίκης, με οποίο διαβιβάστηκε στη Δ.Ο.Υ. Ψυχικού η από 31-10-2012 έκθεση ΚΒΣ του ειδικού συνεργείου ελέγχου σχετικά με την εικονικότητα τιμολογίων των οποίων εκδότης ήταν ο «….», συνιστά συμπληρωματικό στοιχείο κατά την έννοια των αναφερόμενων στην μείζονα της απόφασης διατάξεων, το οποίο περιήλθε σε γνώση της φορολογικής αρχής ήδη την 1-11-2012 και που έπρεπε να προκαλέσει τον έλεγχο σε όλες τις σχετικές συναλλαγές της προσφεύγουσας με τον ως άνω ανεξαρτήτως του οικονομικού έτους, το οποίο αφορούσε.
Εντούτοις, τα στοιχεία αυτά αγνοήθηκαν ή πάντως δεν λήφθηκαν προσηκόντως υπόψη ως την ημερομηνία εκδόσεως των καταλογιστικών πράξεων, στις 23-3-2017. Εξάλλου, για τις δύο πρώτες χρήσεις (2005 και 2006) τα ως άνω πληροφοριακά δελτία είναι στοιχεία συμπληρωματικά κατά την έννοια των ως άνω διατάξεων, ενώ δεν μπορεί να θεωρηθεί ως τέτοιο για την τελευταία χρήση (2007), για την οποία περιήλθαν τα ως άνω συμπληρωματικά στοιχεία εντός της πενταετίας.
Επομένως, όσον αφορά τη χρήση 2005, εφαρμοστέα εν προκειμένω είναι, λόγω συμπληρωματικών στοιχείων, η δεκαετής παραγραφή του άρθρου 57 παρ. 2 του Κώδικα ΦΠΑ, κατ’ εφαρμογή και της μεταβατικής διάταξης του άρθρου 72 παρ. 11 εδ. α’ του ΚΦΔ., όμως, οι προσβαλλόμενες πράξεις εκδόθηκαν σε χρόνο μεταγενέστερο της συμπληρώσεως της εφαρμοστέας δεκαετούς παραγραφής της ένδικης φορολογικής αξίωσης του καθ’ ου, ήτοι στις 23-3-2017, καθόσον ο εν λόγω χρόνος παραγραφής της διαχειριστικής περιόδου 2005, έληξε στις 31-12-2016 και, επομένως, κατά την έκδοση τους το σχετικό δικαίωμα του Δημοσίου είχε υποπέσει ήδη σε παραγραφή, ενώ οι σχετικές διατάξεις περί παράτασης αυτής δεν εφαρμόζονται ως αντίθετες στις ως άνω συνταγματικές διατάξεις.
Περαιτέρω, όσον αφορά τη χρήση 2006 (οικονομικό έτος 2007), τα συμπληρωματικά στοιχεία περιήλθαν σε γνώση της φορολογικής αρχής κατά το τελευταίο έτος της πενταετούς παραγραφής, ήτοι την 1-11-2012 και παρέτειναν την παραγραφή κατά ένα έτος, σύμφωνα με την διάταξη του άρθρου 84 παρ. 4 του Κ.Φ.Ε., και, συνεπώς, την 31-12-2013 το δικαίωμα του Δημοσίου να εκδώσει τις ως άνω καταλογιστικές πράξεις είχε ήδη παραγραφεί.
Τέλος, όσον αφορά τη χρήση 2007 (οικονομικό έτος 2008), τα συμπληρωματικά στοιχεία περιήλθαν στην αρμόδια Δ.Ο.Υ εντός της πενταετίας και άρα δεν συνιστούν συμπληρωματικά στοιχεία, ως προελέχθη, και, συνεπώς, κατά το χρόνο έκδοσης των ένδικων καταλογιστικών πράξεων το δικαίωμα του Δημοσίου είχε, επίσης, υποπέσει σε παραγραφή. Εξάλλου, η ως άνω παραγραφή δεν παρατάθηκε με τις παρατατικές της παραγραφής διατάξεις που ίσχυαν κατά τον κρίσιμο χρόνο, οι οποίες ως αντισυνταγματικές δεν εφαρμόζονται εν προκειμένω.
Ως εκ τούτου, εσφαλμένα με την προσβαλλόμενη απόφαση απορρίφθηκε η ως άνω ενδικοφανής προσφυγή και για το λόγο αυτόν, η εν λόγω απόφαση πρέπει, κατά τα παραπάνω κεφάλαιά της, να ακυρωθεί, κατ’ αποδοχή ως βασίμου του σχετικού ισχυρισμού της προσφεύγουσας, ο οποίος προβάλλεται νομίμως το πρώτον με την κρινόμενη προσφυγή, καθόσον αφορά νομικό ζήτημα (πρβλ. ΣτΕ 432/2020 επταμ., 2691/2019 επταμ., 1483-1485/2019 επταμ.).
Το δικαστήριο δέχθηκε την προσφυγή και ακύρωσε την απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της ΑΑΔΕ με την οποία απορρίφθηκε η ενδικοφανής προσφυγή της προσφεύγουσας εταιρείας.
Πηγή: Διοικητικό Πρωτοδικείο Αθηνών
